Что еще проверяет аудитор, кроме проверки достоверности отчетности
Валерий Николаевич Липатов
Руководитель департамента аудита МФО, КПК и ломбардов ЗАО «ЭнерджиКонсалтинг/Аудит» (г. Москва) и ООО «Аудит Эксперт» (г. Казань)
В настоящей части публикации автор опишет, что еще входит в поле зрения аудитора, кроме проверки достоверности статей бухгалтерской (финансовой) отчетности, аналитических процедур, детального тестирования и проверки по существу и т. п. И чем завершается аудиторская проверка: какие виды аудиторского заключения бывают, что они означают для аудируемой организации.
Что же ещё проверяет аудитор, кроме проверки достоверности статей бухгалтерской (финансовой) отчётности, аналитических процедур, детальному тестированию и проверки по существу и т.п.?
Аудитор ещё до начала проверки обязательно запросит некоторую информацию и документы. Например, устав, свидетельства о регистрации и постановки на налоговый учёт, свидетельство о внесении сведений о юридическом лице в реестр МФО, о вступлении в СРО, все протоколы собрания участников с начала проверяемого периода (а при первичном аудите и за предыдущий год) по момент проверки (и даже на момент завершения проверки запросит дополнительно), учётную политику, протоколы о назначении руководителя и приказы на главного бухгалтера и т.д.
Все эти документы также тщательно анализируются и перепроверяются.
Исполнение Федерального закона № 115-ФЗ
Целый рабочий документ есть у всех аудиторов по проверке Федерального закона от 07.08.2001 № 115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путём, и противодействию терроризма» (далее Федеральный закон № 115-ФЗ). Проще говоря — ПОД/ФТ. Для проверки данного раздела мы запрашиваем Приказ о возложении функций контроля за организацией работы по ПОД/ФТ, Правила внутреннего контроля, Перечень сотрудников, которые должны проходить обязательную подготовку и обучение в целях ПОД/ФТ, формы учета сотрудников, прошедших вводный (первичный) и целевой (внеплановый) инструктаж и т.д. Итого 5-7 документов.
Что касается проверки по Федеральному закону № 115-ФЗ, могу сказать, что чаще всего ошибок почти нет. Видимо пристальное внимание со стороны контролирующих органов и серьёзные последствия за отсутствие контроля подстёгивает МФО к тщательной проработке вопроса. Но Банк России всё равно находит проблемы. Например, мне попадалась следующая формулировка — «В деятельности Общества выявлены факты возможного участия в сомнительных операциях, связанных с выдачей в наличной форме займов физическим лицам, которые погашаются безналичным путём. Проведение указанных операций свидетельствует о повышенных рисках легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путём, и финансирования терроризма, принимаемых Обществом, и отсутствия надлежащего уровня контроля». Рекомендациями в данном случае были «…принять меры, направленные на прекращение и недопущение подобных ситуаций в дальнейшем».
Почему такое предписание выдал Банк России? А всё потому, как Вы, наверное, сами знаете, что в соответствии с п.3 ст.7 Федерального закона № 115-ФЗ, организация, осуществляющая операции с денежными средствами, или иным имуществом, направляет в уполномоченный орган сведения об указанных операциях, в отношении которых возникают подозрения, что они осуществляются в целях ПОД/ФТ, независимо от того совершены эти операции клиентом или самой организацией.
Сразу отмечу, что нарушения в данной области, например, установление аудитором выдачи займов физическим лицам, находящихся в списке причастных к экстремистской деятельности или терроризму, приведёт к включению в аудиторское заключение раздела «Важные обстоятельства», с соответствующей формулировкой. Вам это надо?
События после окончания отчетной даты
Также отдельные процедуры посвящены проверке событий после отчётной даты (далее СПОД) и оценочных значений (условных фактов хозяйственной деятельности). Методике проверки данных разделов посвящены МСА 560 «События после отчётной даты» и МСА 540 «Аудит оценочных значений, включая оценку справедливой стоимости, и соответствующего раскрытия информации».
По опыту проверок, вижу, что к СПОД МФО относятся как к чему-то не нужному, не обязательному (не смотря на то что ЕПС даже отдельные счета для их учёта ввёл) – проведём в следующем году и бог с ними. Но смею Вас заверить – всё гораздо серьёзней!
Согласно п.2 МСА 560 на финансовую отчетность могут оказывать влияние определенные события, имеющие место после отчетной даты.
В п.А38 МСА 700 «Формирование мнения и составление заключения о финансовой отчетности» поясняется, что дата аудиторского заключения информирует пользователей о том, что аудитор рассмотрел влияние событий и операций, о которых ему стало известно и которые произошли до этой даты.
Но здесь Вам нужно обязательно понимать – мы проверяем СПОД не только те, которые произошли до начала проверки и в процессе проверки. Но и после завершения проверки, вплоть до даты аудиторского заключения и даже дальше. Потому мы запрашиваем у Вас все протоколы участников, вплоть до этой даты, до последнего проверяем данные бухгалтерского учёта на момент совершения каких-либо крупных сделок, анализируем информацию из сети интернет и т.д.
Пунктом 8 МСА 560 получены сведения, что, если в итоге процедур, аудитор выявит действия, которые требуют правки либо раскрытия информации в финансовой отчетности, он должен установить, отражено ли соответствующим образом в финансовой отчетности каждое подобное событие.
Кроме того, аудитор должен, всесторонне изучить факты, о которых аудитору стало понятно после даты аудиторского заключения, но до даты выпуска бухгалтерской отчетности (при наличии таких) и факты, которые стали известны аудитору после выпуска финансовой отчетности.
Т.е. как Вы видите, аудитор обязан анализировать Вашу деятельность даже после выпуска аудиторского заключения!
Если аудитору станет известно о каких либо событиях после даты аудиторского заключения, но до даты выпуска финансовой отчетности, он обязан будет провести дополнительные действия и процедуры.
А вот если после выпуска финансовой отчетности аудитору становится понятно о факте, из-за которого он мог бы поменять аудиторское заключение, если б данный факт был известен ему на дату этого заключения, аудитор должен: (а) обсудить данный вопрос с управлением, (b) установить, требуется ли внести надлежащие перемены в финансовую отчетность, и, если требуется, (с) навести запрос про то, каким образом управление хочет учитывать данный вопрос при составлении денежной отчетности. Вместе с тем, аудитор, в согласовании с п.15 МСА 560, если управление заносит перемены в финансовую отчетность, должен:
— выполнить в отношении внесенных изменений аудиторские процедуры, которые требуются при таковых обстоятельствах;
— всесторонне изучить деяния, предпринятые управлением для информирования о положении дел каждого, кто получил до этого выпущенную финансовую отчетность с аудиторским заключением;
— в некоторых оговорённых МСА 560 вариантах:
- продлить период, который охватывается аудиторскими процедурами, до даты нового аудиторского заключения и датировать новое аудиторское заключение числом, которое не быть может больше ранешным, чем дата утверждения модифицированной финансовой отчетности к выпуску;
- предоставить новое аудиторское заключение в отношении модифицированной финансовой отчетности;
- а иногда и видоизменять аудиторское заключение либо предоставить новое аудиторское заключение.Как видите, то на что вы не очень-то обращаете внимания, может привести к серьёзным, и самое главное, негативным последствиям.
Оценочные значения
То же можно сказать и об оценочных значениях, которые, как и отложенные налоги, бухгалтеры не очень-то любят. В основном потому что чаще всего не понимают их природу.
Все мы знаем, что некоторые статьи финансовой отчетности не подлежат тщательной оценке, возможна только приблизительная оценка. Характер и достоверность информации, которую руководство может использовать для обоснования оценочной стоимости, существенно различаются, что влияет на степень неопределенности, связанной с оценочными значениями. Степень неопределенности оценки, в свою очередь, влияет на риск существенного искажения оценок, включая их чувствительность к непреднамеренному или преднамеренному смещению в управлении.
В соответствии с пунктом 9 МСА 540 аудитор обязан проанализировать фактический результат оценок, отраженных в финансовой отчетности за предыдущий год, или, если применимо, их последующую переоценку для подготовки финансовой отчетности за текущий год.
Основываясь на оцененных рисках существенного искажения, аудитор должен установить (параграф 12 ASA 540), являются ли методы для расчета оценочных значений адекватными и было ли их применение последовательным и изменяются ли (если таковые имеются) в оценочных значениях или в Методы расчета адекватны. по сравнению с предыдущим периодом оправдано обстоятельствами.
В ответ на оцененные риски существенного искажения аудитор обязан принять во внимание одно или несколько из следующих действий с учетом характера оценочной стоимости (статья 13 ASA 540):
(а) установить, предоставляют ли события, произошедшие до даты аудиторского заключения, аудиторские доказательства в отношении оценок;
(б) проверить, как руководство рассчитало оценки и данные, на которых они основаны;
(c) одновременно с внедрением соответствующих процедур проверки, чтобы по существу проверить операционную эффективность средств контроля за расчетом оценочных значений, выполненных руководством;
(d) рассчитать точечную оценку или оценку диапазона для использования в анализе точечной оценки руководства.В результате, согласно п.22 и 23 МСА540, Аудитор обязан сделать запрос в адрес руководства. об обоснованности значительных допущений, использованных при расчете оценочных значений.
Как видите, всё даже очень непросто с проверкой оценочных значений и различных условных фактов хозяйственной деятельности!
И кратко о том, какова может быть оценочная стоимость: опубликованные процентные ставки, связанные с оценкой справедливой стоимости, резервом по сомнительным долгам, методом амортизации или сроком полезного использования актива, суммой снижения балансовой стоимости инвестиции в тех случаях, когда существует неопределенность относительно ее вознаграждения , результат исполнения долгосрочных договоров, стоимость судебных разбирательств и исполнения судебных решений и других неопределенных событий.
Связанные стороны
Для проверки информации об организациях, связанных с аудиторами, весь стандарт ISA — ISA 550 «Связанные предприятия» и, как указано в пунктах 2 и 3 настоящего стандарта, в некоторых случаях характер отношений и транзакций между связанными организациями может привести к более высокому риску существенного финансового искажения отчетности. чем риск сделок между несвязанными сторонами. Например:
— связанные объекты могут действовать через самые разнообразные и взаимосвязанные отношения и структуры, что приводит к усложнению операций между ними;
— информационные системы могут быть неэффективными при определении или суммировании транзакций и остатков дебиторской задолженности между организацией и связанными сторонами;
— операции между связанными лицами могут проводиться на условиях, отличных от стандартных рыночных условий; например, некоторые такие транзакции могут не включать рассмотрение.
Поскольку связанные стороны не являются независимыми друг от друга, многие концепции финансовой отчетности требуют определенных требований к учету и отчетности для отношений, операций со связанными сторонами и остатков на счетах, чтобы получатели Финансовая отчетность может получить представление об их характере, а также об их фактическом или потенциальном влиянии на финансовую отчетность.
Кроме того, в соответствии с пунктом 5 МСА 550, понимание взаимоотношений и операций организации со связанными сторонами необходимо для аудитора, чтобы оценить наличие одного или нескольких факторов риска мошенничества, поскольку мошенничество легче осуществить путем привлечение связанных сторон.
К связанным сторонам и операциям с ними у аудитора всегда повышенное внимание. И аудитор осуществляет поиск информации о возможных не сообщённых связанных сторонах и операциях с ними, о бенефициаре в т.ч. своими силами. И лучше конечно же ничего не скрывать, т.к. установление других связанных сторон самим аудитором может привести к включению «негативной для Вас информации» в аудиторское заключение.
Система внутреннего контроля и учета
Не останавливаясь подробно на этом вопросе, я просто скажу, что в соответствии со статьями 9 и 10 стандарта ISA 265 «Информировать ответственных за управление и управление предприятиями о недостатках системы внутреннего контроля», Аудитор обязан письменно информировать о существенных недостатках в системе внутреннего контроля. Выявлены в ходе аудита ответственность за корпоративное управление. И своевременно информировать руководство с соответствующим уровнем ответственности по следующим вопросам:
а) существенные недостатки в системе внутреннего контроля, о которых аудитор сообщил или намеревается сообщить тем, кто отвечает за корпоративное управление;
(б) другие недостатки системы внутреннего контроля, выявленные в ходе аудита, которые не были доведены до сведения руководства другими лицами и которые, по мнению аудитора, являются достаточно значительными для привлечения внимание руководства.В ходе аудита, мы заполняем отдельный рабочий документ по проверке СВК и СБУ, в котором достаточно много вопросов, на которые мы должны ответить и проверить.