Что еще проверяет аудитор, кроме проверки достоверности отчетности (продолжение статьи)
Сравнительная информация и сопоставимые данные
Одной из процедур аудита является, проверка начальных и сравнительных показателей. Данная проверка регламентирована МСА 710 «Сравнительная информация – сопоставимые показатели и сравнительная финансовая отчётность».
В соответствии с пунктом 7 МСА 710 Аудитор должен оценить:
— соответствует ли сравнительная информация числовым показателям и раскрытию информации, представленной в финансовой отчетности за предыдущий период, или была ли она пересмотрена;
— не противоречит ли учетная политика, отраженная в сравнительной информации, учетной политике, применяемой в текущем периоде, или были ли внесены изменения в учетную политику, были ли они должным образом отражены в бухгалтерском учете, а также представлены и раскрыты в достаточных количествах в финансовой отчетности.
Если простым языком, то это сверка дынных отчётности за проверяемый год на начало отчётного периода с данными уже подтверждённой отчётности за прошлый год на конец того отчётного периода. В отчёте о финансовых результатах и отчёте о потоках денежных средств сверяются данные за прошлый год в проверяемой отчётности с данными ОФР и ОПДС уже подтверждённой отчётности прошлого года. Кроме того, проверяется учётная политика на факт внесения в неё изменений.
Все корректировки входящих остатков и сопоставимых оборотов должны быть раскрыты в пояснениях к годовой отчётности.
Следует также принять во внимание, что в соответствии с пунктом 11 МСФО (IAS) 710, если ранее выпущенное мнение о финансовой отчетности за предыдущий год содержало квалифицированное мнение, отрицательное мнение или отказ выразить мнение, тогда как вопрос, по которому мнение было изменено, не было решено, аудитор также должен выразить измененное мнение о финансовой отчетности за текущий период.
Если аудитор получил подтверждение аудита существенных искажений в финансовой отчетности за предыдущий период, в отношении которого ранее было высказано неизменное мнение, и сопоставимые данные не были соответствующим образом скорректированы, или соответствующая информация не была раскрыта, аудиторский отчет должен быть заполнен, аудитор должен дать заключение. с оговоркой или отрицательным мнением о сопоставимых показателях, включенных в него (пункт 12 MSB 710).
Если аудит финансовой отчетности за предыдущий период не проводился, то аудитор в данном случае, фактически будет проводить аудит за 2 года и подтверждать показатели за 2 отчётных периода. Здесь часто возникают разногласия с клиентом. Почти всегда клиент никак не может понять почему аудитор требует документы за предыдущий проверке год, если проверяемым периодом по договору является текущий год. Всё это, как видите вменено в обязанности аудитору вышеуказанными стандартами – МСА 710 и МСА 510 «Аудиторские задания выполняемые впервые: остатки на начало периода».
В соответствии с пунктом 3 МСА 510 цель обязательного аудитора с целью анализа балансов в начале периода при выполнении первоначальных аудиторских задач заключается в получении достаточных надлежащих аудиторских доказательств:
— наличие или отсутствие искажений в балансах в начале периода, которые оказывают существенное влияние на годовую отчетность за текущий период;
— тот факт, что соответствующие учетные политики, регулирующие сальдо на начало периода, последовательно применяются в финансовой отчетности за текущий период или внесенные в них изменения должным образом учтены, представлены и раскрыты в соответствии с применимой финансовой отчетностью.И если в начальных и сопоставимых показателях будут обнаружены существенные ошибки, то в соответствии с п.10-12 МСА 510 аудитор выдаст мнение с оговоркой или отрицательное мнение в зависимости от конкретной ситуации.
Как видите, Ваши старые «грехи», или не достаточное внимание к переносу остатков на конец прошлого года и за прошлый отчётный период в проверяемую отчётность, как и отсутствие должного внимания к изменениям учётной политики, чревато для Вашей компании серьёзными негативными последствиями, в виде получения аудиторского заключения с мнением отличным от не модифицированного.
Непрерывность деятельности
Я в самом начале статьи обещал рассказать случай из собственной практики работы финансовым директором, связанным с получением заключения с включением раздела «Важные обстоятельства». Раздел касался непрерывности деятельности. Данному вопросу посвящён МСА 570 «Непрерывность деятельности» и сначала мы поговорим о нём.
Как указано в п.4 МСА 570 при подготовке финансовой отчетности прежде всего руководство компании должно оценить способность организации продолжать непрерывно свою деятельность.
В то же время, согласно пункту 6 МСА 570, обязанность аудитора состоит в том, чтобы получить достаточные и адекватные аудиторские доказательства и сделать вывод об адекватности использования руководством принципа непрерывности бизнеса, используемого в бухгалтерском учете в подготовка финансовой отчетности и на основании полученных аудиторских доказательств сделать вывод о наличии или отсутствии значительных неопределенностей относительно способности организации продолжать непрерывную деятельность.
При выполнении процедур оценки риска аудитор должен проверить, существуют ли события или условия, которые могут привести к значительным сомнениям в способности организации продолжать работать непрерывно (раздел 10 МСА 570).
Какие последствия, для МФО, в случае если оценка аудитора о способности МФО продолжать свою деятельность непрерывно в обозримом будущем отличается от оценки руководства, или из-за других моментов, связанных с этим?
- Применение принципа непрерывности деятельности, используемого в бухгалтерском учете, неправомерно
Если финансовая отчетность подготовлена с применением принципа непрерывности деятельности, однако, согласно суждению аудитора, применение руководством принципа непрерывности деятельности при подготовке финансовой отчетности неправомерно, аудитор должен выразить отрицательное мнение (п.21 МСА 570).
Применение принципа непрерывности деятельности, используемого в бухгалтерском учете, является законным, но существует значительная неопределенность
А) Информация о существенных неопределенностях должным образом раскрывается в финансовой отчетности.
Если информация о существенной неопределенности должным образом раскрыта в финансовой отчетности, аудитор должен выразить неизмененное мнение, и отдельный раздел должен быть включен в аудиторский отчет под заголовком «Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности» (пункт 22 ASA 570). внимание к примечанию в финансовой отчетности, в котором раскрывается информация и говорится, что эти события или условия указывают на наличие существенной неопределенности, что может вызвать серьезные сомнения относительно способности организации продолжать непрерывно и что аудитор высказал неизменное мнение по этому вопросу.
Б) Информация о значительной неопределенности не раскрывается должным образом в финансовой отчетности.
Если информация о существенной неопределенности не раскрывается должным образом в финансовой отчетности, аудитор (пункт 23 МСФО (IAS) 570): должен выразить квалифицированное или отрицательное мнение, в зависимости от обстоятельств, или в отчете по аудиту в части «Основание для выражения квалифицированного мнения (отрицательное»). мнение)) «Существование значительной неопределенности,что может вызвать серьезные сомнения относительно способности организации продолжать свою деятельность непрерывно и указать, что информация по этому вопросу не раскрывается надлежащим образом в финансовой отчетности.
В) нежелание руководства проводить или расширять свою оценку
Если руководство не желает проводить или расширять свою оценку по запросу аудитора, аудитор должен рассмотреть последствия таких действий руководства для аудиторского заключения (пункт 24 МСА 570).
Ну а теперь обещанное.
В моей компании проходил аудит. Были установлены совсем не существенные замечания, которые мы обсудили, аудиторы ушли, и мы благополучно про этот аудит забыли. Каково же было наше удивление, когда аудитор прислал нам аудиторское заключение с, так называемым, привлечением внимания. Т.е. в заключении оказалась формулировка о сомнении в непрерывности деятельности.
Конечно, это не модификация, но меня, как финансового директора МФО, и тем более как бывшего аудитора (хотя бывших аудиторов не бывает), это возмутило.
Ниже привожу выдержки из ответа, который я отправил этому аудитору. Думаю, он будет и Вам полезен, на случай если Вы также решитесь возражать по какому-то вопросу:
«ООО ХХХ 30.03.2018 года было получено аудиторское заключение. В параграфе «Существенная неопределенность в отношении непрерывности деятельности» аудиторами отражена следующая формулировка своей позиции: «Мы обращаем внимание на пункт Х пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, в котором указывается, что ООО имеет чистый убыток в размере Х тыс. руб. за год, закончившийся 31 декабря 2017 года и, по состоянию на эту дату текущие обязательства компании превысили ее общие активы на Х тыс. руб. Как указано в пункте Х пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, эти события или условия, наряду с решением других вопросов, свидетельствуют о наличии существенной неопределенности, которая может вызвать значительные сомнения в способности ООО продолжать непрерывно свою деятельность.»
Просим пояснить, «другие вопросы» которые позволили вам сделать вывод о «существенной неопределенности, которая может вызвать значительные сомнения в способности ООО продолжать непрерывно свою деятельность».
…Далее мною были приведены выдержки из данного стандарта (п.6, 10, 16, 17). Их я дублировать не буду.
Включив в заключение параграф, привлекающий внимание, аудитор показал незнание специфики деятельности МФО. Большое количество МФО являются убыточными, но убыток образуется исключительно из-за регуляторного резерва на возможные потери по займам, формируемым в бухгалтерском учёте на основании Указания Банка России от 28.06.2016 № 4054-У «О порядке формирования микрофинансовыми организациями резервов на возможные потери по займам». При этом МФО генерирует денежные потоки достаточные для нормального ведения деятельности.
Кроме того, одним из условий, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации непрерывно продолжать свою деятельность является наличие значительных убытков от операционной деятельности (п.А3 МСА 570).
Аудитор, проводя аудит нашей компании должен был знать, что деятельность МФО связаны с большими вложениями и затратами первые 2 года, а финансово-хозяйственную деятельность мы начали фактически в 2014 года, большая часть региональной сети (более Х обособленных подразделений) открывалась в течение 2015 года. И наличие убытков в первые 2 года — это нормально. Далее идёт стабилизация и выравнивание. Х тыс. руб. убытка за 2017 год не является существенным для нашей организации, т.к. составляет всего 1% от выручки за год. При этом динамика показывает снижение убытка в 2017 году по сравнению с 2016 годом в Х раза. Кроме того, согласно бюджета на 2018 год у нас планируется прибыль в размере Х млн. руб.
Также можно заметить, что отрицательный денежный поток от текущей деятельности в 2017 году снизился в Х раз и если в 2016 году нами было привлечено финансирование на Х млн. руб., то в 2017 – всего на Х млн. руб., т.е. в Х раз меньше, и больше привлекать сторонние средства для текущей деятельности мы не планируем. При этом проверяя СПОДы аудитор должен был заметить, что в конце января, начале февраля 2018 мы погасили долг по привлечённым займам в размере Х млн. руб., что говорит о намерении и, главное, возможности погашать свои долги.
Кроме того, аудитор должен был проанализировать состав кредиторской задолженности и наличие непогашенной просроченной задолженности. У нас нет просроченной кредиторской задолженности ни по зарплате, ни по взносам, ни перед бюджетом, ни перед третьими лицами. Мы всегда всё платим вовремя.
Также необходимо заметить, что чистые активы общества имеют положительную величину по состоянию на 31.12.2017 (Х тыс. руб.).
Т.о. финансовое положение нашей компании по итогам 2017 года можно признать удовлетворительным, а перспективы роста и развития отличными. Можно также отметить, что наша компания взяла курс на расширение и открытие новых подразделений уже в марте 2018 года, что было бы не возможно, если бы у нас было сомнение в способности продолжать свою деятельность в будущем.
Исходя из вышеизложенного мы настоятельно требуем исключить из аудиторского заключения параграф о сомнении в непрерывности деятельности, дословно переписанный из МСА 570, без проведения достаточных и необходимых дополнительных аудиторских процедур.»
Естественно, после этого из аудиторского заключения, первоначальная формулировка была убрана.
Чему должен Вас научить эта история из личного опыта? Я думаю, тому, что аудитор тоже может ошибаться и он понимает лишь конкретные ссылки на нормативный документ и конкретные цифры. Ответ – «Мы с Вами не согласны, потому что мы считаем по-другому», не прокатит.
А в моём случае, аудитор, включив указанный параграф в заключение, даже не потрудился провести мало-мальские дополнительные процедуры, для подтверждения своей правоты, хотя обязанность эта прописана в п.А16 МСА 570.
Кроме того, аудитором может быть проведена оценка запланированных будущих действий руководства (п.А17 МСА 570), потребованы письменные заявления руководства (п.А20 МСА 570), а также может быть произведено сравнение (п.А18 МСА 570) прогнозной финансовой информации за последние предшествующие периоды с фактическими результатами за эти периоды и прогнозной финансовой информации по текущему периоду с результатами, достигнутыми на текущий момент.
В моём случае, фактически ничего этого сделано не было или сделано формально, что и позволило мне отбиться от нежелательного параграфа в аудиторском заключение. Так что внимательнее наблюдайте за аудиторами и фиксируйте все их запросы, все из действия. Это может Вам помочь в будущем.
Кроме постоянных убытков, тем более последовательно увеличивающиеся из года в год, о нарушении принципа непрерывности деятельности, кстати, может свидетельствовать и только что закончившаяся проверка Банком России, в результате которой, банком установлены существенные, с точки зрения законодательства о микрофинансовой деятельности, нарушения.
Вспомните, Банк России, как надзорный орган за микрофинансовой деятельностью, вправе применять свои «собственные» санкции к МКК и МФК. Так, в соответствии с пп.1.1 ст.7 Федерального закона от 02.07.2010 № 151-ФЗ «О микрофинансовой деятельности и микрофинансовых организациях» (далее Федеральный закон № 151-ФЗ) Банк России вправе исключить сведения о юридическом лице из государственного реестра микрофинансовых организаций в следующих случаях :
1) неоднократного в течение года нарушения микрофинансовой организацией требований Федерального закона №151-ФЗ, Федерального закона от 21 декабря 2013 года №353-ФЗ «О потребительском кредите (займе)» (далее Федеральный закон № 353-ФЗ), нормативных актов Банка России;
3) неоднократного в течение года нарушения микрофинансовой организацией требований, установленных статьей 6, статьей 7 (за исключением пункта 3) и статьей 7.3 Федерального закона № 115-ФЗ;
4) неоднократного в течение года представления микрофинансовой организацией существенно недостоверных отчетных данных.
Здесь показательны пункты 1 (про нарушения Федерального закона № 353-ФЗ и Федерального закона № 151-ФЗ), 3 (видите насколько важен Федеральный закон № 115-ФЗ) и 4 (фактически отправляет нас к Указанию Банка России от 27.10.2016 № 4168-У «О порядке определения и критериях существенности недостоверных отчетных данных, представляемых микрофинансовыми организациями в Банк России»).
Исключение из реестра МФО означает для Вас фактически прекращение деятельности как таковой, а это уже вопрос соблюдения принципа непрерывности деятельности. И если аудитор узнает о проверке Банка России, а он запросит результаты проверки Банка России, и там будет формулировка о рекомендации об исключении из СРО и об исключении из реестра МФО, то как писалось выше, исходя из МСА 570 «Непрерывность деятельности» и МСА 560 «СПОД», аудитор должен будет провести дополнительные процедуры и заключение, скорее всего будет модифицировано по указанному основанию.